58. Недостачи и порча, выявленные при приемке поступивших в организацию материалов, учитываются в следующем порядке:

а) сумма недостач и порчи в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на договорную (продажную) цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся к ним, не учитываются. Сумма недостач и порчи списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета "Недостачи и потери от порчи ценностей". Одновременно недостающие и (или) испорченные материалы списываются со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" и относятся на транспортно-заготовительные расходы или на счета отклонений в стоимости материальных запасов.

Если испорченные материалы могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от порчи;

б) недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость включаются:

Стоимость недостающих и испорченных материалов, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без налога на добавленную стоимость). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы. Если испорченные материалы могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи, с уменьшением на эту сумму потерь от порчи материалов;

Сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам. Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих и испорченных материалов на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости материалов (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без налога на добавленную стоимость);

Сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

59. Фактическая себестоимость недостач и порчи сверх норм естественной убыли учитывается по дебету счета учета расчетов по претензиям и списывается с кредита счета расчетов (по лицевому счету поставщика). При оприходовании поступивших от поставщиков недостающих материалов, подлежащих оплате покупателем, соответственно уменьшается стоимость материалов, транспортно-заготовительных расходов и налог на добавленную стоимость, включенные в фактическую себестоимость недостачи и порчи.

Аналогично учитываются претензии к поставщикам на суммы излишней оплаты, произведенные в связи с несоответствием цен, указанных в расчетных документах, ценам, предусмотренным в договоре (завышение цен), арифметических ошибок, допущенных в расчетных документах поставщика, и по другим подобным причинам.

Если к моменту обнаружения недостачи, порчи, завышения цен, других ошибок в расчетных документах поставщика расчеты не были произведены, то оплата производится за вычетом стоимости недостающих и испорченных по вине поставщика материалов, других завышений сумм расчетного документа, о чем покупатель письменно сообщает поставщику. В этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются.

60. При отсутствии оснований для предъявления претензии и (или) иска (например, в случаях стихийных бедствий), а также в случаях, когда иск покупателя к поставщику и (или) транспортной организации судом не удовлетворен (полностью или частично), такие суммы недостач и потерь от порчи списываются покупателем на счет "Недостачи и потери от порчи ценностей".

Порядок списания сумм со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" аналогичен порядку, изложенному в пункте 29 настоящих Методических указаний.

61. В случае поставки продукции, не соответствующей по своим качественным характеристикам стандартам, техническим условиям, заказам, договорам, такие материалы приходуются по пониженным ценам, согласованным с поставщиком.

Порядок оформления и отражения в бухучете потерь от недостачи (порчи) товаров зависит от момента обнаружения факта недостачи (порчи):

• после постановки товаров на учет;

• до постановки товаров на учет (например, при их приемке).

Инвентаризация: выявление недостачи и порчи

Обнаружение факта недостачи (порчи) товаров является основанием для проведения инвентаризации (ч. 3 ст. 11 Закона от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ). Исключением из этого правила является недостача (порча) товаров, выявленная до постановки товаров на учет. Факт недостачи (порчи) может быть выявлен и в процессе инвентаризации, проводимой по иным причинам.

По своему желанию организация может провести инвентаризацию товаров в любой момент. Однако есть случаи, когда инвентаризацию необходимо провести в обязательном порядке:

• перед составлением годовой бухгалтерской отчетности;

• при смене материально-ответственных лиц (например, заведующего складом, кладовщика);

• при выявлении фактов хищения, злоупотребления или порчи;

• при возникновении форс-мажорных обстоятельств (например, стихийных бедствий);

• при реорганизации или ликвидации организации;

• в других случаях, предусмотренных законодательством (например, при продаже предприятия как имущественного комплекса) (ст. 561 ГК РФ).

Такие правила установлены в пункте 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности.

О том, какие условия должны быть соблюдены при проведении инвентаризации товаров, см. таблицу .

Для документального оформления проведения инвентаризации товаров можно использовать следующие типовые формы:

• инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3);

• акт инвентаризации товарно-материальных ценностей отгруженных (форма № ИНВ-4);

• инвентаризационная опись товарно-материальных ценностей, принятых на ответственное хранение (форма № ИНВ-5);

• акт инвентаризации товарно-материальных ценностей, находящихся в пути (форма № ИНВ-6).

При оформлении результатов инвентаризации необходимо составить следующие документы:

• сличительная ведомость по форме № ИНВ-19;

• ведомость учета результатов, выявленных инвентаризацией, по форме № ИНВ-26.

Об этом говорится в разделе 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88, и в постановлении Госкомстата России от 27 марта 2000 г. № 26.

Инвентаризация: уценка и списание

При выявлении факта порчи товаров организация может:

• уценить товары для дальнейшей продажи;

• списать товары (если они не подлежат дальнейшей реализации).

Если организация по причине порчи планирует уценить (списать) товар, руководитель организации создает комиссию, состав которой утверждается приказом. В состав комиссии должны входить:

• представитель администрации организации (например, руководитель);

• материально-ответственное лицо;

• представитель санитарного надзора (при необходимости).

Решение комиссии об уценке (списании) испорченных товаров оформляется в письменной форме. Для этого составляется акт, например по форме:

• № ТОРГ-15 (оформляется при уценке (списании) товаров в результате порчи, боя, лома);

• № ТОРГ-16 (оформляется при списании товаров, не подлежащих дальнейшей реализации, например, при истекшем сроке годности).

Акт по форме № ТОРГ-15 (№ ТОРГ-16) составляется в трех экземплярах и подписывается руководителем организации. Один экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается в подразделении, третий - у материально-ответственного лица.

Такой порядок оформления порчи товаров установлен в указаниях, утвержденных постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132.

В некоторых отраслях вместо формы № ТОРГ-15 (№ ТОРГ-16) могут использоваться другие акты на списание товаров, рекомендованные для применения соответствующими ведомствами. Например, в отношении медицинских товаров в аптеках - акт по форме № А-2.18 (раздел 4 Методических рекомендаций, утвержденных Минздравом России 14 мая 1998 г. № 98/124).

Отражение в бухучете потерь, подтвержденных результатами инвентаризации, зависит от:

• вида потерь (недостача или порча);

• причин возникновения (естественная убыль, виновное лицо, форс-мажорные обстоятельства).

О том, как отразить в бухучете недостачу, выявленную в ходе проведения инвентаризации, см. Как отразить выявленные при инвентаризации недостачи .

Бухучет: уценка

Если организация планирует уценить испорченные товары, то в учете сделайте следующие проводки:

Дебет 94 Кредит 41

- отражена стоимость испорченных товаров (на основании акта по форме № ТОРГ-15);

Дебет 94 Кредит 42

Для удобства отражения уценки товаров к счету 41 откройте отдельный субсчет, например, «Товары, подлежащие уценке».

Дебет 41 субсчет «Товары, подлежащие уценке» Кредит 94

- оприходованы товары, подлежащие уценке (по рыночной стоимости с учетом их физического состояния);

Дебет 44 Кредит 41 субсчет «Товары, подлежащие уценке»

- переданы образцы испорченных товаров на экспертизу (если для продажи испорченных товаров необходима экспертиза);

Дебет 44 Кредит 60

- отражены расходы по проведению экспертизы (если для продажи испорченных товаров необходима экспертиза);

Дебет 62 Кредит 90-1

- отражена выручка от продажи товаров с уценкой;

Дебет 90-2 Кредит 41 субсчет «Товары, подлежащие уценке»

- списана себестоимость уцененных товаров (стоимость, по которой они были оприходованы);

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»

- начислен НДС с реализации уцененных товаров (если организация является плательщиком НДС);

Дебет 90-2 Кредит 44

- включены в себестоимость продаж расходы, связанные с реализацией (если для продажи испорченных товаров необходима экспертиза).

Если испорченные товары не могут быть в дальнейшем использованы (проданы), в бухучете их стоимость отразите на счете 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции со счетами учета имущества (счет 41). При этом если учет товаров ведется по продажным ценам, то одновременно с отражением факта порчи товаров на счете 94 торговую наценку, приходящуюся на испорченные товары и ранее учтенную на счете 42, нужно сторнировать. Об этом говорится в указаниях по применению Плана счетов (счет 94, 41, 42). При отражении факта порчи товаров в учете сделайте проводки:

Дебет 94 Кредит 41

- отражена порча товаров;

Дебет 94 Кредит 42

- сторнирована торговая наценка, приходящаяся на испорченный товар (если учет товаров ведется по продажным ценам).

Такой порядок отражения порчи товаров в бухучете отражен в подпункте «б» пункта 29 приказа Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Бухучет: потери от порчи

Порядок списания в бухучете потерь от порчи товаров, которые невозможно использовать (продать), зависит от причины порчи:

• естественная убыль;

• вина материально-ответственного лица (других лиц, признанных виновными в порче);

• форс-мажорные обстоятельства.

Потери от порчи ценностей в пределах норм естественной убыли спишите проводкой:

Дебет 44 Кредит 94

- списана стоимость испорченных товаров в пределах норм естественной убыли.

Действующие на сегодняшний день нормы естественной убыли представлены в таблице .

Порчу товаров сверх норм естественной убыли относите на виновных лиц (п. 30 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н). При этом в учете сделайте проводку:

Дебет 73 (76, 60...) Кредит 94

- отнесена на виновных лиц сумма потерь от порчи товаров сверх норм естественной убыли.

Более подробно о том, как взыскать ущерб, если виновным в порче признан сотрудник организации, см.:

• Как удержать из зарплаты сотрудника сумму материального ущерба ;

• Как отразить в учете удержание материального ущерба из зарплаты сотрудника .

Такой порядок следует из пункта 5.1 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49, и Инструкции к плану счетов.

Ситуация: можно ли взыскать стоимость возмещения порчи товаров с уволенного сотрудника? С сотрудником был заключен договор о материальной ответственности. Инвентаризация проводилась после увольнения.

Ответ: нет, нельзя.

В статье 232 Трудового кодекса РФ сказано, что расторжение трудового договора не освобождает сотрудника от возмещения ущерба. Но чтобы доказать, что порча товаров возникла по вине сотрудника, нужно было провести инвентаризацию при его увольнении (п. 27 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности). По прошествии времени доказать вину уволенного сотрудника нельзя. Значит, и взыскать стоимость ущерба от порчи также нельзя.

Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании суммы причиненного ущерба с них, порчу товаров списывайте на финансовые результаты организации. Сумму порчи отнесите к прочим расходам. Документом, которым можно подтвердить отсутствие виновных лиц, может быть, например, оправдательный приговор суда, постановление о приостановлении уголовного дела и т. д. (п. 5.2 Методических указаний, утвержденных приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. № 49). Сумму убытка определяйте исходя из стоимости испорченного товара по данным бухучета. В этом случае сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 94

- списан убыток от порчи товаров в связи с отсутствием виновного лица (отказом во взыскании ущерба).

Такой порядок следует из пункта 11 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов (счет 94).

Если причиной порчи товаров стали форс-мажорные обстоятельства, стоимость испорченных товаров учтите в составе убытков отчетного года по балансовой (учетной) стоимости. При этом сделайте проводку:

Дебет 91-2 Кредит 94

Такой порядок следует из пункта 13 ПБУ 10/99 и Инструкции к плану счетов.

Недостача выявлена до постановки товаров на учет

Если организация выявила недопоставку (порчу) при приемке товаров (т. е. до постановки товаров на учет), то инвентаризацию проводить не нужно. Для документального отражения торговыми организациями факта такой недостачи (порчи) постановлением Госкомстата России от 25 декабря 1998 г. № 132 предусмотрены типовые формы:

• № ТОРГ-2 (если получены товары российского производства);

• № ТОРГ-3 (если получены товары импортного производства).

В некоторых отраслях вместо формы № ТОРГ-2 (№ ТОРГ-3) могут использоваться другие акты. Например, в отношении медицинских товаров в аптеках - акт по форме № А-1.2 (раздел 4 Методических рекомендаций, утвержденных Минздравом России 14 мая 1998 г. № 98/124).

Документы, в которых фиксируется факт недостачи или порчи, являются основанием для предъявления претензии поставщику (ст. 518, 519 ГК РФ).

Бухучет недостачи товаров до постановки на учет

Отражение в бухучете недостачи, порчи товаров, выявленной до постановки товаров на учет (при приемке), зависит от причин их возникновения:

• естественная убыль;

• вина перевозчика (поставщика);

• форс-мажорные обстоятельства.

Действующие на сегодняшний день нормы естественной убыли представлены в таблице .

Общую сумму потерь от недостачи (порчи) товаров, выявленной при их приемке, рассчитайте по формуле:

Списание нормативных потерь отразите следующим образом:

Дебет 94 Кредит 60

- отражена стоимость потерь в пределах норматива;

Дебет 44 (16) Кредит 94

- списана сумма потерь товаров в пределах норм естественной убыли.

Если испорченные товары могут быть проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи.

Такие правила установлены подпунктом «а» пункта 58 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Сумму потерь от недостачи (порчи) сверх норм естественной убыли рассчитайте по формуле:

- отражена задолженность виновника сверхнормативной порчи товаров.

Если на основании решения суда организации отказано в возмещении сумм ущерба с поставщиков или перевозчиков, сумма, ранее учтенная на счете 76, списывается на счет 94.

Дебет 94 Кредит 76-2

- списана сумма, не подлежащая взысканию с виновных лиц (на основании решения суда).

Такой порядок установлен в подпункте «б» пункта 58 и пункте 59 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Если причиной порчи товаров стали форс-мажорные обстоятельства, стоимость испорченных товаров учтите в составе убытков отчетного года. При этом сделайте проводки:

Дебет 94 Кредит 60

- отражена сумма потерь (недостачи, порчи) по причине форс-мажорных обстоятельств;

Дебет 91-2 Кредит 94

- списан убыток от порчи товаров, возникшей в результате форс-мажорных обстоятельств.

Такой прядок установлен пунктом 60 указаний, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. № 119н.

Отражение суммы недостачи и порчи товаров при расчете налогов зависит от системы налогообложения, которую применяет организация.

Материалы являются одной из важнейших составляющих в себестоимости выпускаемой продукции, поэтому их необходимо своевременно оприходовать и контролировать правильность списания. Рассмотрим бухгалтерские проводки, формируемые при списании материалов в производство, недостаче, порче и безвозмездной передаче.

Особенности бухгалтерского учета материалов

Материалы – это оборотные активы, которые используются в производстве в качестве ресурсного элемента. Под материалами следует понимать целую группу активов, которые могут быть использованы в производстве, а именно полуфабрикаты, сырье, топливо, комплектующие (запчасти) и другие ТМЦ производственного назначения.

Для учета материалов используется счет 10 «Материалы», который предназначен для аналитического учета по видам ТМЦ. Данный счет является активным, поэтому все поступления отображаются по его дебету, а списания – по кредиту.

Учет материалов преследует за собой следующие цели:

• Обеспечение их сохранности;
• Нормирование материальных запасов, что позволяет обеспечить беспрерывность производственного процесса;
• Анализ рационального использования ТМЦ;
• Формирование экономически-обоснованной себестоимости выпускаемой продукции.

Списание материалов в бухгалтерском учете

Списание материалов в производство осуществляется согласно учетной политике предприятия и стандартам бухгалтерского учета. Выделяют три метода списания:

1. По средневзвешенной себестоимости приобретенных материалов, Данный метод списания материалов является наиболее распространенным. Рассчитывается по формуле:

Получите 267 видеоуроков по 1С бесплатно:

2. ФИФО. Данный метод предусматривает списание материалов в хронологическом порядке, то есть списание происходит по цене первого прихода, второго и так далее. Такой метод списания целесообразно использовать для скоропортящихся материалов, поскольку ФИФО не учитывает инфляционную составляющую при неравномерном использовании ТМЦ.

3. По себестоимости каждой единицы. Данная методика учета используется в исключительном порядке, то есть если ТМЦ не могут заменить друг друга (драгоценные металлы и камни). Здесь предусмотрена отдельная оценка каждой единицы материалов, которая списывается в производство по их фактической себестоимости.

Первичными документами по списанию ТМЦ со склада предприятия в производство являются лимитно-заборные карточки, накладные на перемещение, требования-накладные и акты списания.

Списание материалов может осуществляться не только в производство, но и по другим причинам:

1. Превышение срока хранения, что привело к их порчи;
2. Моральное устаревание;
3. Выявлена недостача, хищение или порча материала.

Для того чтобы списать эти материалы формируется Комиссия по их списанию, которая составляет соответствующий акт.

Пример акта на списание материалов:

Перечень проводок по списанию материалов

В данной ситуации организация-приемщик, выявив недостачу, должна определить, соответствует ли данная недостача нормам естественной убыли или превышает их. От этого зависит, каким образом отражается данная недостача в бухгалтерском учете и правила ее списания.

Согласно п. 58 Приказа Минфина РФ от 28.12.2001г. №119н "Об утверждении методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов" недостача и порча, выявленная организацией при приемке, должна быть отражена в учете следующим образом:

а) сумма недостач и порчи в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих и (или) испорченных материалов на продажную цену поставщика. Другие суммы, в том числе транспортные расходы и налог на добавленную стоимость, относящиеся к ним, не учитываются. Затем сумма недостач и порчи списывается с кредита счета расчетов в дебет счета "Недостачи и потери от порчи ценностей". Одновременно недостающие и (или) испорченные материалы списываются со счета "Недостачи и потери от порчи ценностей" и относятся на транспортно - заготовительные расходы или на счета отклонений в стоимости материальных запасов.

Обратите внимание!

Если испорченные товарно-материальные ценности организация может в дальнейшем использовать, то они должны быть оприходованы по цене возможной реализации. Одновременно на эту сумму уменьшается сумма потерь от порчи;

б) недостачи и порча материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

В фактическую себестоимость включаются:

• стоимость недостающих и испорченных материалов, определяемая путем умножения их количества на продажную цену поставщика (без налога на добавленную стоимость). По подакцизным товарам в договорную (продажную) цену включаются акцизы. Если испорченные материалы могут быть использованы в организации или проданы (с уценкой), они приходуются по ценам возможной продажи, с уменьшением на эту сумму потерь от порчи материалов;
• сумма транспортно - заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим и испорченным материалам. Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих и испорченных материалов на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости материалов (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без налога на добавленную стоимость);
• сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к основной стоимости недостающих и испорченных материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Недостача при приемке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.

Таким образом, чтобы определить размер недостачи нужно количество недостающих материалов умножить на цену, которая указана в договоре с поставщиком. При этом НДС и транспортные расходы, относящиеся к недостающим материалам, в расчет не берутся. Затем определить ее размер: либо он соответствует нормам или превышает их.

Полученная величина должна быть зафиксирована в Акте о приемке материалов (форма №М-7), утвержденном Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997г. №71а.

Если полученная величина соответствует нормам естественной убыли, то она должна быть отражена по дебету счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей". В последующем сумма недостачи списывается на счета учета ТМЦ или, если организация использует счет 16 "Отклонение в стоимости материалов" в дебет данного счета.

Такое списание предусмотрено для целей бухгалтерского учета.

Налоговый учет.

Согласно подпункту 5 пункта 2 статьи 254 НК РФ на сумму недостачи можно уменьшить налогооблагаемую базу по прибыли, но только в пределах норм естественной убыли, причем, если эти нормы утверждены Правительством Российской Федерации. Однако, такие нормы до сих пор, не утверждены. А существовавшие до сих пор нормы естественной убыли, утвержденные различными отраслевыми ведомствами, для целей налогообложения утратили силу с 1 января 2002г. то есть если в целях бухгалтерского учета ими воспользоваться можно, то в целях исчисления прибыли любую недостачу придется считать сверхнормативной.

Из вышеприведенной вытекает, что нельзя принять к вычету и "входной" НДС по недостающим ТМЦ. Так как согласно п.7 статьи 171 НК РФ если в соответствии с главой 25 НК РФ расходы принимаются в целях налогообложения прибыли по нормативам, то суммы "входного" НДС по таким расходам подлежат вычету в размере, соответствующем указанным нормам.

Так как, пока любая недостача считается сверхнормативной (до принятия норм), то и НДС по таким недостачам надо отнести на расходы организации, не уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли.

Пример.

ООО "Славянка" заключило договор с ООО "Мясокомбинат" на поставку 5000 кг вареной колбасы по цене 88 руб. за 1 кг. (в том числе НДС= 8 руб.). По данному договору ООО "Славянка" перечислило 100-% предоплату в сумме 440 000 рублей.

12 мая 2003 г. ООО "Мясокомбинат" осуществил поставку по договору. При приемке была установлена недостача 6 кг колбасы.

Нормы естественной убыли при транспортировке продовольственных товаров утверждены Письмом Минторга РСФСР от 21.05.1987г. №085. Согласно данному документу нормы естественной убыли по вареным колбасам при перевозке автомобильным транспортом на расстояние до 50 км составляет 0,12 процента от ее массы.

В данном случае недостача в пределах норм естественной убыли составит 5 000 кг х 0,12% = 6 кг.

Сумма выявленной при приемке недостачи составит:

6 кг х (88 руб. - 8 руб.) = 480 руб.

В бухгалтерском учете предприятия бухгалтер отразит это следующим образом:

Дебет 60 "Авансы выданные"
Кредит 51
- 440 000 руб. - перечислен авансовый платеж по договору поставки (предположим 5 мая 2003г).
12 мая 2003г.
Дебет 41 " Товары"

- 399 520 руб. - отражена стоимость полученного товара (по факту);
Дебет 19
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 40 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам и по недостаче в пределах норм естественной убыли;
Дебет 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 480 руб. - списана недостача в пределах норм;
Дебет 44 "Расходы на продажу" субсчет "Транспортные расходы"
Кредит 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей"
- 480 рублей - сумма недостачи отнесена на издержки обращения в пределах норм естественной убыли;
Дебет 60 субсчет "Расчеты с поставщиками"
Кредит 60 субсчет "Авансы выданные"
- 440 000 рублей - зачтен в счет погашения задолженности поставщика ранее выданный аванс;
Дебет 91.2 "Прочие расходы"

- 48 руб. - списан на расходы, не уменьшающие налогооблагаемую базу по прибыли НДС по недостаче продовольственных товаров в пределах норм естественной убыли;
Дебет 68 "Расчеты по НДС"
Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость"
- 39 952 руб. - возмещен НДС из бюджета;
Обратите внимание!

В налогооблагаемую базу по прибыли у ООО "Славянка" не войдет сумма 528 руб. (480 руб. + 48 руб.)

Недостача при приемке товарно-материальных ценностей сверх норм естественной убыли.

В том случае, если организация, при приемке, выявила недостачу и размер ее превышает нормы естественной убыли, то, в такой ситуации, выставляется, так называемая, претензия. Фактически претензия это документ, на основании которого стороны могут урегулировать отношения по договору в досудебном порядке. В данном документе (составляется в произвольной форме) необходимо указать:

• количество ТМЦ, предусмотренное договором;
• количество ТМЦ, полученное фактически;
• требования, предъявляемые покупателем;
• сроки, в течение которых поставщик должен рассмотреть выставленную претензию и ответить на нее;

Как правило, данный срок оговаривается сторонами в договоре. Если договор между контрагентами не содержит такого пункта, то в этом случае необходимо руководствоваться нормами гражданского права. Согласно статье 314 ГК РФ, если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода.

Когда обязательство не предусматривает срок его исполнения и этот срок невозможно определить, то оно должно быть исполнено в разумный срок с момента возникновения такого обязательства.

Вместе с претензией поставщику направляются копии счетов-фактур, копии накладных и т. д.

О том, каким образом отражается в бухгалтерском учете недостача и порча товарно-материальных ценностей при приемке сверх норм говорит пункт 59 Приказа Минфина РФ от 28.12.2001г. №119н. Согласно данному бухгалтерскому документу фактическая себестоимость недостач и порчи сверх норм естественной убыли учитывается по дебету счета учета расчетов по претензиям и списывается с кредита счета расчетов (по лицевому счету поставщика). При оприходовании поступивших от поставщиков недостающих материалов, подлежащих оплате покупателем, соответственно уменьшается стоимость материалов, транспортно - заготовительных расходов и налог на добавленную стоимость, включенные в фактическую себестоимость недостачи и порчи.

Таким же образом учитываются претензии к поставщикам на суммы излишней оплаты, произведенные в связи с несоответствием цен, указанных в расчетных документах, ценам, предусмотренным в договоре (завышение цен), арифметических ошибок, допущенных в расчетных документах поставщика, и по другим подобным причинам.

Сумма выявленной недостачи сверх норм естественной убыли учитывается по фактической себестоимости, включающей в себя стоимость недостающих ТМЦ, транспортные расходы, относящиеся к недостающим ТМЦ, НДС по недостающим ТМЦ и транспортным расходам, относящимся к этим материалам.

Транспортные расходы, относящиеся к недостающим ТМЦ рассчитываются следующим образом:

ТР н=СТ н х ТР о / СТ о , - где
ТР н - транспортные расходы по недостающим ТМЦ;
СТ н - стоимость недостающих ТМЦ;
ТР о - общая стоимость транспортных расходов (без НДС);
СТ о - общая стоимость материалов (без НДС);

Пример.

ООО "Строитель" в октябре 2002г. по договору поставки приобрело 15 000 шт. силикатного кирпича М -150 по цене 2100 рублей за 1 000 шт. (в том числе НДС= 350 руб.) Оплата за кирпич была произведена также в октябре 2002г. в сумме 31 500 руб. (в том числе НДС =5250 руб.)

3 ноября поставщик отгрузил кирпич. Транспортной организации, которая осуществила доставку кирпича ООО "Строитель" оплатило 12 000 рублей (в том числе НДС =2 000 рублей).

При получении кирпича, было обнаружено, что не хватает 750 штук. Нормы естественной убыли для кирпича не предусмотрены, поэтому данная недостача кирпича считается сверхнормативной. ООО "Строитель" при приеме составило соответствующий акт и 8 ноября выставило претензию поставщику. Сумма претензии к поставщику составила:

• стоимость недостающего кирпича
  750 шт. х (2,10 руб. -0,35 руб.) =1312,50 руб.
• транспортные расходы, относящиеся к недостающему количеству кирпича
  1312,50 руб. х10 000 руб.26 250 руб. = 500 руб.
• НДС, по недостающему кирпичу
  750 шт. х 0,35 руб. =262,50 руб.
• НДС по транспортным расходам, относящимся к недостающему кирпичу
  500 руб. х 20% =100 руб.

Таким образом, общая сумма претензии, выставленной ООО "Строитель" к поставщику составила 2175 рублей.

При этом в бухгалтерском учете ООО "Строитель" было отражено:

В октябре 2002г.
Дебет 60 "Авансы выданные"
Кредит 51 "Расчетный счет"
- 31 500 руб. - перечислен аванс поставщику под поставку кирпича;
3 ноября 2002г.
Дебет 10 "Материалы"
Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- 24 937,50 руб. - оприходовано фактически полученное количество кирпича;

Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"
- (15 000 шт. - 750 шт.) х 0,35 руб.=4987,50 руб. - учтен НДС по оприходованному кирпичу;
Дебет 10 "Материалы" субсчет "Транспортные расходы"

- (12 000руб. - 2000 руб. - 500 руб.)=9500 руб. - транспортные расходы отнесены на себестоимость кирпича;
Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость"
Кредит 76 "Расчеты с транспортной организацией"
- (2000 руб. - 100 руб.) =1900 руб. - учтен НДС по транспортным расходам;
Дебет 76 "Расчеты с транспортной организацией"
Кредит 51
- 12 000 рублей - оплачен счет транспортной организации;
Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС"
Кредит 19 "Налог на добавленную стоимость"
- 6887,50 руб. - поставлен НДС к возмещению.

Кредит 60 "Авансы выданные"
- 1575 руб. - (750 шт. х 2,10 руб.) - выставлена претензия поставщику за недостающее количество кирпичей (с НДС);
Дебет 76 субсчет "Расчеты по претензиям"
Кредит 76 "Расчеты с транспортной организацией"
- 600 руб. (500 руб. + 100 руб.) - предъявлена претензия поставщику на стоимость транспортных расходов, приходящихся на долю недопоставленного кирпича;

Методических указаниях по учету МПЗ учету недостач, обнаруженных при приемке материалов, посвящен разд. II, в котором, в частности, сказано следующее. Недостачи, выявленные при приемке поступивших в организацию материалов, учитываются в таком порядке:

– сумма недостач в пределах норм естественной убыли определяется путем умножения количества недостающих материалов на договорную (продажную) цену поставщика. При этом другие суммы, в том числе транспортные расходы и НДС, не учитываются. Сумма недостач списывается с кредита счета расчетов в корреспонденции с дебетом счета «Недостачи и потери от порчи ценностей». Одновременно недостающие материалы списываются со счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» и относятся на транспортно-заготовительные расходы или на счета отклонений в стоимости материальных запасов;

– недостачи материалов сверх норм естественной убыли учитываются по фактической себестоимости.

ВРЕЗ: Потери от недостачи материалов в пути в пределах установленных норм естественной убыли включаются в фактическую себестоимость строительных материалов (Письмо Минфина СССР от 30.04.1974 № 103 «Об основных положениях по учету материалов на предприятиях и стройках» ).

При этом в фактическую себестоимость включаются:

– стоимость недостающих материалов, определяемая путем умножения их количества на договорную (продажную) цену поставщика (без НДС);

– сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим материалам. Эта доля определяется путем умножения стоимости недостающих материалов на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости материалов (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без НДС);

– сумма НДС, относящаяся к основной стоимости недостающих материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Фактическая себестоимость недостач сверх норм естественной убыли учитывается по дебету счета учета расчетов по претензиям и списывается с кредита счета расчетов (по лицевому счету поставщика). При оприходовании поступивших от поставщиков недостающих материалов, подлежащих оплате покупателем, соответственно уменьшается стоимость материалов, транспортно-заготовительных расходов и НДС, которые включены в фактическую себестоимость недостачи и порчи.

Если к моменту обнаружения недостачи расчеты с поставщиком не были произведены, то оплата осуществляется за вычетом стоимости недостающих по вине поставщика материалов. В этом случае неоплаченные суммы на счете учета расчетов по претензиям не отражаются.

При отсутствии оснований для предъявления претензии и (или) иска (например, в случаях стихийных бедствий), а также в случаях, когда иск покупателя к поставщику и (или) транспортной организации судом не удовлетворен (полностью или частично), такие суммы недостач списываются покупателем на счет «Недостачи и потери от порчи ценностей» и относятся на финансовые результаты.

Оформление документов о приемке

Согласно п. 49 если установлено несоответствие поступивших материалов данным об ассортименте, количестве и качестве, указанным в документах поставщика, а также если качество материалов не соответствует предъявляемым требованиям (вмятины, царапины, поломка, бой, течь жидких материалов и т. д.), то приемку осуществляет комиссия, которая оформляет ее Актом о приемке материалов. В случае составления приемного акта приходный ордер не оформляется. Акт о приемке служит основанием для предъявления претензий и исков к поставщику и (или) транспортной организации.

Форма Акта о приемке материалов (№ М-7) утверждена Постановлением Госкомстата России №   71а и применяется в случае приемки материальных ценностей, имеющих количественное и качественное расхождение, а также расхождение по ассортименту с данными сопроводительных документов поставщика.

Акт в двух экземплярах составляется членами приемной комиссии с обязательным участием материально ответственного лица и представителя отправителя (поставщика) или представителя незаинтересованной организации.

После приемки ценностей акты с приложением документов (транспортных накладных и т. д.) передают:

– один экземпляр – в бухгалтерию организации для учета движения материальных ценностей;

– другой – отделу снабжения или бухгалтерии для направления претензионного письма поставщику.

Очевидно, что в случае, если количество недостающих материалов меньше или равно размеру естественной убыли по норме, у строительной организации нет оснований для предъявления претензии поставщику.
При этом вычет сумм «входного» НДС со стоимости фактически принятых материалов (с учетом нормативной естественной убыли) производится в общеустановленном порядке.

Если размер недостачи превышает нормативную убыль, то возникает вопрос о том, какую сумму предъявить к вычету. Данная проблема прокомментирована Минфином в Письме от 23.10.2008 №   03‑07‑09/34 , в котором, в частности, сообщается следующее. Согласно ст. 172 НК РФ вычетам подлежат суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров, на основании счетов‑фактур, выставленных продавцами, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) при наличии соответствующих первичных документов. В связи с этим вычету подлежат суммы налога, соответствующие принятому на учет количеству товаров .

Пунктом 3 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) счета-фактуры выставляются не позднее пяти календарных дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг). Таким образом, если в течение этого срока выявлены расхождения по количеству отгруженных продавцом и принятых покупателем товаров, налогоплательщик может оформить счет-фактуру на количество товара по данным покупателя . Кроме того, в случае если при приемке товара выявлены расхождения в количестве и номенклатуре товара, продавец имеет право при наличии соответствующих первичных документов, оформленных согласно действующим требованиям бухгалтерского учета, внести исправления в счета-фактуры, заверив их подписью руководителя и печатью продавца.

Проиллюстрируем применение всего вышеизложенного на примерах. Условимся, что документы в каждом из рассматриваемых случаев оформлены организацией в соответствии с установленными требованиями.

Пример 1.

ООО «Подрядстрой» на условиях 100%-ной предоплаты приобрело 130 т щебня по цене 1 180 руб./т (в том числе НДС – 180 руб./т) на общую сумму 153 400 руб. (в том числе НДС – 23 400 руб.). Цена договора включает расходы на доставку щебня автомобильным транспортом до покупателя. В момент приемки была выявлена недостача в размере 6 т.

Поставщик признал претензию и вернул денежные средства в сумме выявленной недостачи.

Учетной политикой ООО «Подрядстрой» использование счетов 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» не предусмотрено.

Согласно Постановлению №  78 норма естественной убыли щебня при перевозке автомобильным транспортом навалом составляет 1,3% массы перевозимого груза. При этом указанная норма естественной убыли является предельной независимо от расстояния перевозки и применяется только в случае фактической недостачи груза.

Таким образом, размер естественной убыли по норме равен 1,69 т (130 т х 1,3%), соответственно, недостача сверх нормы – 4,31 т (6 - 1,69).

Стоимость недостачи в пределах норм убыли равна 1 690 руб. ((1 180 - 180) руб./т х 1,69 т).

Стоимость сверхнормативных потерь определяется исходя из их фактической себестоимости, включая НДС, – 5 086 руб. (1 180 руб./т х 4,31 т).

В учете бухгалтер составит следующие проводки:

Очевидно, что договор поставки может быть заключен на других условиях, поэтому рассмотрим еще одну ситуацию.

Воспользуемся условиями примера 1 с той разницей, что ООО «Подрядстрой» должно оплатить полученный щебень не позднее трех дней с момента приемки. Предъявленную покупателем претензию поставщик признал и согласился на зачет суммы недостачи в счет уменьшения задолженности ООО «Подрядстрой».

Бухгалтер ООО «Подрядстрой» произведет в учете те же записи, что и в примере 1, за исключением двух последних проводок. Далее операции необходимо отразить так:

Кроме того, расходы на доставку могут быть не включены в договорную цену приобретения товара, а выделяться в расчетных документах отдельной строкой.

Изменим условия примера 1. ООО «Подрядстрой» на условиях 100%-ной предоплаты приобрело 130 т щебня по цене 708 руб./т (в том числе НДС – 108 руб./т) на общую сумму 92 040 руб. (в том числе НДС – 14 040 руб.). Цена щебня не включает расходы на доставку. Стоимость транспортировки предъявлена поставщиком отдельно и составляет 61 360 руб. (в том числе НДС – 9 360 руб.).

В момент приемки была выявлена недостача в размере 6 т. Поставщик признал претензию и согласился на зачет суммы недостачи в счет уменьшения задолженности ООО «Подрядстрой» за транспортные услуги.

Напомним, что размер естественной убыли по норме равен 1,69 т (130 т х 1,3%), а недостача сверх нормы – 4,31 т (6 - 1,69).

Стоимость недостачи в пределах норм убыли равна 1 014 руб. ((708 - 108) руб./т х 1,69 т).

Стоимость сверхнормативных потерь определяется исходя из их фактической себестоимости, которая состоит из договорной цены поставщика (без НДС), расходов на транспортировку (без НДС) и суммы НДС, относящейся к основной стоимости недостающих материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением.

Основная стоимость сверхнормативной недостачи равна 2 586 руб. ((708 - 108) руб./т х 4,31 т).

Как следует из Методических указаний по учету МПЗ , сумма транспортно-заготовительных расходов, подлежащая оплате покупателем, в доле, относящейся к недостающим материалам, определяется путем умножения стоимости недостачи на процентное отношение транспортных расходов, сложившееся на момент списания, к общей стоимости материалов (по продажным ценам поставщика) по данной поставке (без НДС). Сумма транспортных расходов по сверхлимитной недостаче равна 1 724 руб. (2 586 руб. х (61 360 - 9 360) руб. / (92 040 - 14 040) руб.).

Наконец, сумма НДС, относящаяся к основной стоимости недостающих материалов и к транспортным расходам, связанным с их приобретением, составит 776 руб. ((14 040 + 9 360) руб. / 130 т х 4,31 т).

Таким образом, фактическая недостача материалов сверх норм естественной убыли – 5 086 руб. (2 586 + 1 724 + 776).

В учете бухгалтер ООО «Подрядстрой» сделает следующие проводки:

Аналогично следует определять размер ущерба от недостачи и в том случае, если транспортировка приобретенных строительной организацией материалов производится силами стороннего перевозчика.

Налог на прибыль

Подпункт 2 п. 7 ст. 254 НК РФ позволяет включить в состав материальных расходов потери от недостачи при транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством РФ. В Постановлении от 12.11.2002 №   814 Правительство РФ поручило министерствам разработать и утвердить нормы естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов, а также указало на обязанность их пересмотра по мере необходимости, но не реже одного раза в 5 лет.

Во исполнение данного постановления некоторые министерства ввели такие нормы. Вместе с тем в настоящее время действуют все неотмененные нормы естественной убыли (письма Минфина России от 12.10.2006 №   03‑04‑11/193 , от 08.11.2007 №   03‑03‑06/1/783 , от 24.09.2008 №   03‑03‑06/1/545 ). Поэтому бухгалтер строительной организации может при расчете размера естественной убыли руководствоваться названным в примерах Постановлением №   78 . Поскольку в силу п. 2 ст. 254 НК РФ стоимость материалов, включаемых в материальные расходы, определяется исходя из цен их приобретения (без учета НДС), включая расходы на транспортировку и иные затраты, связанные с их приобретением, считаем, что в рассмотренных нами примерах стоимость недостачи материалов в пределах нормы естественной убыли в целях налогообложения прибыли будет совпадать с суммой, отраженной в бухгалтерском учете.

Обратите внимание : Бухгалтер не вправе отнести к материальным расходам потери в пределах норм, установленных только локальными актами организации. Позиция Минфина по этому вопросу доведена до налогоплательщиков Письмом от 04.04.2005 №  03‑03‑01-04/1/146 .

Недостачи сверх норм естественной убыли в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, не учитываются.

Недостача в период хранения

Как следует из Методических указаний по учету МПЗ , суммы недостач и порчи запасов списываются со счетов учета по их фактической себестоимости, которая включает в себя договорную (учетную) цену материала и долю транспортно-заготовительных расходов, относящуюся к нему. Порядок расчета указанной доли устанавливается организацией самостоятельно. В бухгалтерском учете данная операция отражается по дебету счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счетов учета запасов (в части договорной (учетной) цены), а также по дебету счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» и кредиту счета «Отклонение в стоимости материалов» (при использовании организацией счетов заготовления и приобретения материалов) или соответствующего субсчета к счетам учета запасов в части доли транспортно-заготовительных расходов (пп. «б» п. 29 , п. 127 ).

Недостача запасов списывается со счета «Недостачи и потери от порчи ценностей» в пределах норм естественной убыли на счета учета затрат на производство или (и) на расходы на продажу, а сверх норм – за счет виновных лиц (при этом используются счета расчетов по возмещению ущерба). Если виновные лица не установлены или суд отказал во взыскании убытков с них, то убытки относят на финансовые результаты. Нормы убыли применяются лишь в случаях выявления фактических недостач. При отсутствии норм убыль рассматривается как недостача сверх норм (п. 30 , 128 ).

Так же как и в случае с недостачей, выявленной при приемке материалов, списанию подлежит фактически отсутствующее количество материалов. То есть если размер недостачи меньше, чем количество, рассчитанное с применением норм убыли, то списанию подлежит фактическая нехватка материалов. Если размер недостачи превышает количество, определенное с учетом норм, то на естественную убыль бухгалтер отнесет сумму согласно расчету, а разница подлежит взысканию за счет виновных лиц либо списывается на финансовые результаты при их отсутствии или отказе суда в удовлетворении иска.

В пункте 31 Методических указаний по учету МПЗ сказано, что в материалах, представленных руководству организации для оформления списания недостач, должны содержаться документы, подтверждающие обращения в соответствующие органы (органы МВД России, судебные органы и т. п.), и решения этих органов, а также заключения о факте порчи запасов, полученные от соответствующих служб организации (отдела технического контроля, другой аналогичной службы) или специализированных организаций.

В пункте 126 Методических указаний по учету МПЗ приведены требования к оформлению акта на списание материалов. В частности, в нем указывается:

– наименование списываемых материалов и их отличительные признаки;

– количество;

– фактическая себестоимость;

– установленный срок хранения;

– дата (месяц, год) поступления материалов;

– причина списания;

– информация о взыскании материального ущерба с виновных лиц.

В пункте 79 Письма Минфина СССР от 30.04.1974 №   103 сказано, что выявленные недостачи материалов отражаются в карточках складского учета, а после рассмотрения и утверждения результатов инвентаризации делаются соответствующие бухгалтерские записи. При этом в силу п. 5.5 Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств результаты инвентаризации должны быть отражены в учете и отчетности того месяца, в котором была закончена инвентаризация, а по годовой инвентаризации – в годовом бухгалтерском отчете .

Если стоимость материалов, числящаяся в бухгалтерском учете организации, меньше их рыночной цены, которая используется для расчета суммы ущерба при наличии виновных лиц, для отражения операций по взысканию ущерба применяется счет 98 «Доходы будущих периодов», субсчет 4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей». В этом случае в соответствии с Планом счетов и инструкцией по его применению производятся следующие записи:

– Дебет 73-2 Кредит 98-4 – отражена сумма превышения рыночной стоимости недостачи над балансовой стоимостью;

– Дебет 98-4 Кредит 91-1 – отражено списание разницы между суммой, взысканной с виновного лица, и балансовой стоимостью недостающих ценностей.

Налог на добавленную стоимость

Списывая недостачу материалов, образовавшуюся в периоде их хранения на складе предприятия, бухгалтер неизбежно задастся вопросом: нужно ли восстанавливать «входной» НДС, ранее принятый к вычету?

Позиция налоговых инспекторов и финансистов однозначна – организация обязана восстановить НДС со стоимости списанного имущества (сырья, материалов, объектов основных средств, товаров). Например, в Письме от 31.07.2006 №   03‑04‑11/132 Минфин сообщил следующее: в связи с тем что выбывшие в результате недостачи товарно-материальные ценности при осуществлении операций, облагаемых НДС, не использовались, суммы этого налога, ранее принятые к вычету по таким товарно-материальным ценностям, необходимо восстановить. При этом указанное восстановление сумм налога должно производиться в том налоговом периоде, в котором недостающие товарно-материальные ценности списываются с учета .

Вместе с тем арбитражные суды разных инстанций и федеральных округов неоднократно признавали незаконными решения инспекций о начислении недоимки (см., например, Определение ВАС РФ от 18.01.2007 №   16213/06 , Решение ВАС РФ от 23.10.2006 №   10652/06 , постановления ФАС МО от 22.04.2008 №   КА-А41/3483-08 , ФАС ЦО от 07.11.2006 №   А68‑АП-1067/10-05 и др.).

Полагаем, что в данном случае организации следует самостоятельно принять решение, восстанавливать суммы «входного» налога со стоимости списанных в результате выявленной недостачи материалов или нет. Заметим, что в случае применения предприятием норм естественной убыли сумму НДС, подлежащую восстановлению, нужно определять со стоимости материалов, списанных сверх норм убыли. Данная сумма налога отражается в разделе 3 декларации по НДС (код строки 190). В бухгалтерском учете восстановленную сумму налога относят на увеличение размера недостачи проводкой Дебет 94 Кредит 68 .

Налог на прибыль

Выше мы отмечали, что выявленные при приемке материалов недостачи в пределах норм естественной убыли учитываются в составе материальных расходов на основании пп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ . Эта же норма позволяет учесть в целях налогообложения и потери от недостачи, образовавшейся в период хранения материалов на складе. Но опять‑таки в пределах норм естественной убыли. Сверхлимитные недостачи (в том числе если норма естественной убыли для конкретных видов материалов не утверждена) в налоговых расходах не учитываются.

Исключением из этого являются случаи, предусмотренные пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ , согласно которому во внереализационные расходы включаются недостачи материальных ценностей в производстве и на складах в случае отсутствия виновных лиц, а также убытки от хищений, виновники которых не установлены. В данных случаях факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти.

Соответственно, если лицо, виновное в недостаче материалов на складе, установлено, нормы пп. 5 п. 2 ст. 265 НК РФ не применяются. В этом случае суммы, взыскиваемые с работника в счет возмещения ущерба, включаются в состав внереализационных доходов на основании п. 3 ст. 250 НК РФ на дату признания виновным лицом или дату вступления в законную силу решения суда (пп. 4 п. 4 ст. 271 НК РФ ). В связи с этим закономерен вопрос: можно ли признать внереализационным расходом сумму недостачи? По мнению автора, ответить на него следует положительно. В противном случае получится, что организация должна уплатить налог на прибыль со всей суммы, взысканной с работника, что, очевидно, не логично. На наш взгляд, стоимость недостающих материалов можно включить во внереализационные расходы (на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ ), а сумму возмещения ущерба признать внереализационным доходом организации.

Следует отметить, что автору не удалось найти писем чиновников финансового или налогового ведомств, разъясняющих официальную позицию по данной проблеме применительно к недостаче материалов. Наряду с этим имеются комментарии о том, что налогоплательщик на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ вправе признать в составе расходов на дату отражения внереализационного дохода стоимость возмещаемого имущества, в частности при хищении ценных бумаг (Письмо Минфина России от 17.04.2007 №   03‑03‑06/1/245 ) и автомобиля (Письмо Минфина России от 29.03.2007 №   03‑03‑06/1/185 ).

Обратите внимание : Если организация отказывается взыскивать с виновного лица причиненный ей ущерб (в том числе отказывается взыскивать материальный ущерб с работника), сумма ущерба не может быть включена в состав расходов для целей налогообложения прибыли (п. 49 ст. 270 НК РФ ).

Независимо от того, по какой причине образовалась недостача, для списания недостающих материалов во избежание претензий налоговых инспекторов необходимо иметь:

– документы по учету результатов инвентаризации, предусмотренные Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 №   88 (Приказ (постановление, распоряжение) о проведении инвентаризации (форма № ИНВ-22), инвентаризационные описи товарно-материальных ценностей (форма № ИНВ-3), сличительные ведомости (форма № ИНВ-19) и т. д.);

– письменные объяснения работника, виновного в недостаче (при отсутствии виновного лица – объяснения материально ответственного лица);

– бухгалтерскую справку-расчет по определению сумм недостач в пределах норм естественной убыли, сумм, подлежащих возмещению работником;

– распоряжение руководителя организации о взыскании (об отказе от взыскания) ущерба с виновного лица;

– решение суда о взыскании (невзыскании) с работника задолженности (при отсутствии согласия работника добровольно возместить ущерб, превышающий его среднемесячный заработок, или пропуске срока для вынесения работодателем распоряжения о взыскании);

– постановление о приостановлении предварительного следствия в связи с неустановлением лица, подлежащего привлечению в качестве обвиняемого.

К сведению : арбитры ФАС МО вПостановлении от 21.01.2008 №   КА-А40/13938-07-2 указали, что предприятию недостаточно иметь акты инвентаризации, постановления органов внутренних дел, бухгалтерские справки и т. д. Важно, чтобы представленные документы однозначно подтверждали причины образования недостачи (в результате хищений или в связи с иными обстоятельствами). В противном случае невозможно сделать вывод о правомерности отнесения убытков от недостачи к внереализационным расходам.

Отражение операций в бухгалтерском учете

Покажем на конкретных примерах, какие записи на счетах учета необходимо сделать бухгалтеру.

Пример 4.

Во время проведения инвентаризации на складе была выявлена недостача средств индивидуальной защиты (костюмов сигнальных и рукавиц) на общую сумму 2 500 руб. Виновным в недостаче признан кладовщик, который согласился полностью возместить ущерб.

Напомним, что в бухгалтерском учете на счет виновных лиц относится недостача имущества сверх норм естественной убыли. Однако такие нормы для средств индивидуальной защиты не предусмотрены, поэтому вся недостача является сверхнормативной и подлежит возмещению виновным лицом.

Бухгалтер составит в учете такие проводки:

В данном случае сумма, взысканная с работника, равна балансовой стоимости недостачи, поэтому ни расходов, ни доходов в бухгалтерском учете не возникает. Вместе с тем в налоговом учете признаются внереализационные доходы и расходы.

Добавим, что в соответствии со ст. 138 ТК РФ общий размер всех удержаний при каждой выплате заработной платы не может превышать 20%. Данное ограничение необходимо учитывать при расчете суммы ежемесячных удержаний с работника в счет возмещения недостачи.

Если виновное в недостаче лицо отсутствует или организацией принято решение об отказе во взыскании суммы ущерба, то источником списания расходов будут прочие расходы.

Пример 5.

Воспользуемся условиями примера 4 с той разницей, что руководитель предприятия учел тяжелое материальное положение семьи кладовщика и освободил его от обязанности возмещения стоимости ущерба.

При наличии решения руководства организации об отказе во взыскании стоимости недостачи с кладовщика бухгалтер отразит операции такими проводками:

Отказ предприятия от взыскания недостачи означает, что данные расходы не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль. Следовательно, в учете необходимо отразить постоянное налоговое обязательство: Дебет 99 Кредит 68 – 600 руб. (2 500 руб. х 24%).

Методические указания по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утв. Приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Постановление Госкомстата России от 30.10.1997 № 71а «Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету труда и его оплаты, основных средств и нематериальных активов, материалов, малоценных и быстроизнашивающихся предметов, работ в капитальном строительстве».

Постановление Госснаба СССР от 08.06.1987 № 78 «Об утверждении норм естественной убыли строительных материалов при перевозках автомобильным транспортом».

Как видим, размер недостачи сверх нормы естественной убыли в примерах 1 и 3 совпадает, что подтверждает правильность произведенных нами расчетов.